美国国家税务局（IRS）发布条例草案，澄清美国法典第30D条款中关键矿物和电池组件的定义

2023年3月31日（星期五），美国国家税务局（“IRS”）发布了关于美国法典第30D条款的条例草案（“条例草案”）。继《2022第42号税收程序公告》、《2022第42号事实说明》和去年12月财政部发布的一份白皮书，该条例草案为符合电动车所有者税收减免资格的电动车所必须遵守的要求提供了期待已久的指导，特别是涉及电动车中关键矿物和电池组件的来源的要求。这些规则不仅对电动车和电池制造商至关重要，而且对将化学品、金属和其他组件集成到电动车电池中的美国和非美国制造商和矿业公司也至关重要。

法律背景

第30D条款（经《2022年通货膨胀减缓法案》（“IRA”）修订）允许纳税人向每辆在课税年度内投入使用的符合资格的插电式电力驱动车辆（“电动车”）就应付联邦所得税申报税收抵免。[1]第30D条款的抵免额度为3750美元（如果满足两项关键要求之一）或7500美元（如果两项关键要求均满足）。关键要求一为，如果电动车电池中一定比例的“适用关键矿物”（定义于美国法典第45X（e）（6）条）是在（1）美国境内或与美国签署自由贸易协定的任何国家开采或加工，或（2）北美回收，则纳税人有资格（在符合其他要求的情况下，包括该电动车最终在北美进行组装）获得3750美元的税收抵免（“关键矿物要求”）。[2]对于关键矿物要求而言，该比例要求针对2024年1月1日之前投入使用的特定车辆为40%，此后每年增加，针对2027年及以后投入使用的车辆则达到80%。关键要求二为，如果在北美制造或组装的电动车电池的组件价值到达一定比例，则纳税人有资格（符合其他要求的情况下）获得另外3750美元的税收抵免（“电池组件要求”）。[3]对于电池组件要求而言，该比例要求针对2024年1月1日之前投入使用的特定车辆为50%，此后每年增加，针对2029年及以后投入使用的车辆则达到100%。

第30D条款的优惠政策不适用于任何在2025年及以后投入使用，且电池中包含任何“由除外外国实体开采、加工或回收”（定义于《基础设施投资和就业法案》（美国法典第42编第18741(a)(5)条））的相关关键矿物的电动车（“FEC关键矿物排除”）。同样，第30D条款的优惠政策也不适用于任何在2024年及以后投入使用，且电池组件包含任何“由除外外国实体制造或组装”的组件的电动车（“FEC电池组件排除”）。“除外外国实体”一词包括但不限于，任何由朝鲜、中国、俄罗斯或伊朗政府拥有、控制或受其管辖或指示的外国实体。[4]

自由贸易协定

条例草案为检验关键矿物要求之目的，提出了三个标准供IRS用于确定美国是否与某个国家（“美国自由贸易协定国家”）签署了自由贸易协定：（1）该协定是否优惠性减少或取消贸易壁垒，（2）该协定是否承诺各方不会实施新的贸易壁垒，（3）该协定是否在影响贸易的关键领域（例如核心劳工和环境保护）建立高标准的规定，和/或（4）该协定是否减少或取消出口限制或承诺各方不会实施此类限制。目前的美国自由贸易协定国家名单包括：澳大利亚、巴林、加拿大、智利、哥伦比亚、哥斯达黎加、多米尼加共和国、萨尔瓦多、危地马拉、洪都拉斯、以色列、日本、约旦、韩国、墨西哥、摩洛哥、尼加拉瓜、阿曼、巴拿马、秘鲁和新加坡。[5]正如序文中说明的，该名单包括了与美国没有达成全面自贸协定的国家，例如最近与美国达成关键矿物协议的日本。

条例草案还确认，对于关键矿物要求和电池组件要求而言，“北美”包括美国（包括波多黎各）、加拿大和墨西哥的领土。[6]

观察

• 序文中提到，美国自由贸易协定国家的名单将随着符合上述标准的新协定生效而不断发展。我们建议，即使在条例草案最终确定后，电动车、关键矿物和电池组件的制造商和矿商仍应当密切关注这个名单。

关键矿物要求

虽然法规语言仅表示关键矿物可以通过在美国或美国自由贸易协定国家开采或加工（或在北美地区回收）来满足关键矿物要求，但条例草案还实施了“增值50%测试”，根据该测试，相关关键矿物通过开采或加工的增值至少50%必须来自于在美国或美国自由贸易协定国家所进行的开采或加工（视情况而定）。[7]同样地，相关关键矿物通过回收的增值至少50%来自于在北美地区的回收，才视为该相关关键矿物在北美回收。[8]令人担忧的是，序文中指出，“增值50%测试”预计只是针对2023年和2024年投入使用的车辆的过渡规则，将来可能会实施更严格的标准，可能包括阶段性提高50%的比例要求，并要求通过电动车制造商的供应链进行更详细的追踪。序文还建议，这种详细的追踪可能是证明符合FEC关键矿物排除合规性的必要要求。

针对关键矿物要求，“开采”是指“从地面或水体中提取或采掘矿产或自然资源的活动”，包括操作设备从矿山、水井或先前开采的废料或残留物中提取或采掘矿产或自然资源，以及精炼中涉及的物理（但不包括化学或热力学）过程。[9]相反，“加工”是指精炼不可回收物质或材料所涉及的非物理（包括化学或热力学）过程，包括用于将这些物质和材料转化为组分材料（即直接用于制造电池组件的包含高纯度适用关键矿物的材料，包括阳极/阴极活性材料、箔、固体电极金属、粘合剂以及电解质盐/添加剂）的处理、烘焙和涂覆过程。[10]最后，“回收”是指包含关键矿物的可回收材料被转化为规格级商品，并用于取代原生材料、制造新的组分材料的一系列活动。[11]如序文中解释的，加工结束时，不再需要进一步的化学、物理或热力学过程来制造用于制造电池组件的最终产品，即组分材料；同样，回收结束时，不再需要进一步的转化来制造组分材料。

计算电动车电池是否符合合格关键矿物的比例要求是基于在最终加工或回收步骤完成后（由电动车制造商选择）的日期时电池的关键矿物的价值。[12]在关键矿物要求下，符合条件的适用关键矿物的比例根据每个采购链分别确定，每个采购链是指，对于一个相关关键矿物而言，在一组共同的地点中进行的开采、加工或回收活动的一个常见序列。[13]

观察

• “增值50%测试”对于许多制造商和矿商来说可能不是个好消息，他们原本假设任何相当大量的开采或加工都会导致关键矿物满足关键矿物要求。另一方面，对于那些在中国的关键矿物供应链中只占很小部分的制造商而言，这种方法将是一个更好的发展。IRS是否会在实施FEC关键矿物排除时采用类似的测试只能交给时间（或者IRS补充指导）来检验。
• “增值50%测试”拟进行的阶段性提高可能会提高电动车何时被视为投入使用的要求。条例草案规定，当纳税人占有车辆之日，电动车将被视为投入使用。[14]有趣的是，之前《2022第42号事实说明》的第5个问答中表明，当纳税人被“交付”车辆时，车辆被视为投入使用。
• 尽管关键矿物要求和FEC关键矿物排除在字面上是指“相关关键矿物”（定义于美国法典第45X（e）（6）条，即据推测几乎不需要进一步精炼的高纯度关键矿物），但条例草案与财政部的白皮书一致，明确表示这些规定也适用于开采和早期精炼和加工时的低纯度关键矿物。

电池组件

根据电池组件要求，条例草案将电池组件定义为制造或组装自一个或多个组件或组分材料、构成电池一部分的组件，这些材料通过工业、化学和物理组装步骤组合而成，包括阴极电极、阳极电极、固态金属电极、隔膜、液体电解质、固态电解质、电池单体和电池模组等。[15]“电池”的定义仅限于一个或多个电池模组，每个模组至少有两个电气配置的电池单体以创建电压或电流；它不包括不对电池内部化学储能产生贡献的电池单体或模组的任何部分，例如热管理系统和电池单体外壳、罐或袋等。[16]

根据电池组件要求，“组装”是指将电池组件组合成电池单体和电池模组的过程，而“制造”是采取工业和化学步骤生产电池组件的过程。

计算电动车电池是否满足合格电池组件要求的比例，将基于每个电池组件在最后一次制造或组装步骤完成后的增量值。[17]针对该等计算而言，虽然组分材料可以制造或组装成电池组件，但它们本身并不是电池组件，且并非所有电池组件都包含组分材料。[18]“增量值”是指电池组件价值超过该电池组件内制造或组装的电池组件价值的部分。[19]

观察

• “增量值”的概念似乎需要详细的估值研究来确定每个电池组件的价值，而不考虑其构成材料和其他投入的价值。使这项工作复杂化的是，电池的某些依赖于商品价格的组件可能会因市场压力而在价值上波动。在没有IRS安全港的情况下，制造商可能需要监测其在电池组件要求下的计算，以确保商品价格不会导致先前合规的电池组件突然不合规。
• 法规的表述可以合理地解读为可以通过将电池组件的子组件装配成电池组件来满足电池组件要求。“电池组件”的定义也表明这种解读是正确的。然而，条例草案似乎将组装定义为将电池组件本身组装成电池单体和模组。除了不包含将电池组件的子组件组装成电池组件之外，这种方法在评估增量值时也会产生一些复杂性，因为它要求制造商评估电池组件在集成到电池单体或模组后的价值。IRS后续的澄清将非常有帮助。

除外外国实体

条例草案中尚未细化的一块重要部分是缺乏关于FEC关键矿物排除和FEC电池组件排除的指导。序文中简单地提到，财政部和IRS将在“日后”发布有关这些排除的指导，但并没有进一步的阐述。

• 在第30D条款下，谁构成“除外外国实体”仍存在许多问题。在迫切所需的指导出台之前，拥有中国或俄罗斯所有权实体的顾问应当审查其治理程序，以衡量这些实体被视为受中国或俄罗斯政府控制的可能性。

除了上述有关电动车供应链的指导外，条例草案还提供了有关第30D条款其他规定的指导，包括记录电动车最终装配的地点、确定制造商建议的零售价（货车、SUV和皮卡车最高不能超过80,000美元，其他车辆最高不能超过55,000美元），以及适用于个人的修改后调整的总收入限制（超过此限制，税收抵免将分阶段减少）。

第30D条款下针对电动车所有者的税收抵免创造了一个复杂的制度，在该制度下，某些对美国友好的供应链相较于其他供应链受到优待 —— 其中一些其他供应链可能会导致税收抵免完全不适用。这种制度对美国和非美国的电动车、电池、电池组件和关键矿物制造商以及关键矿物的矿业公司的影响将是重大的。提前规划以实现最佳供应链可以减轻“后IRA制度”最严重的影响。市场也正热切期待IRS出台更多有关“除外外国实体”的指导。

[1]               美国国内税收法典第30D(a)条（I.R.C. § 30D(a)）

[2]               美国国内税收法典第30D(e)(1)条（I.R.C. § 30D(e)(1)）

[3]               美国国内税收法典第30D(e)(2)条（I.R.C. § 30D(e)(2)）

[4]               美国法典第42编第18741(a)(5)(C)条（通过引用美国法典第10编第2533c(d)(2)条合并）（42 U.S.C. § 18741(a)(5)(C) (incorporating by reference 10 U.S.C. § 2533c(d)(2))）

[5]               拟议条例第1.30D-3(c)(7)条（Prop. Reg. § 1.30D-3(c)(7)）

[6]               拟议条例第1.30D-3(c)(11)条（Prop. Reg. § 1.30D-3(c)(11)）

[7]               拟议条例第1.30D-3(c)(17)条（Prop. Reg. § 1.30D-3(c)(17)）

[8]               同上

[9]           拟议条例第1.30D-3(c)(8)条（Prop. Reg. § 1.30D-3(c)(8)）

[10]          拟议条例第1.30D-3(c) (6)、(13)条（Prop. Reg. § 1.30D-3(c) (6), (13)）

[11]          拟议条例第1.30D-3(c)(19)条（Prop. Reg. § 1.30D-3(c)(19)）

[12]          拟议条例第1.30D-3(a)(3)条（Prop. Reg. § 1.30D-3(a)(3)）

[13]          拟议条例第1.30D-3(c)(14)条（Prop. Reg. § 1.30D-3(c)(14)）

[14]          拟议条例第1.30D- 2(e)条（Prop. Reg. § 1.30D- 2(e)）

[15]          拟议条例第1.30D- 3(b)(5)条（Prop. Reg. § 1.30D- 3(b)(5)）

[16]          拟议条例第1.30D- 3(b)(3)条（Prop. Reg. § 1.30D- 3(b)(3)）

[17]          拟议条例第1.30D- 3(b)(3)条（Prop. Reg. § 1.30D- 3(b)(3)）

[18]          拟议条例第1.30D- 3(b)(5)条（Prop. Reg. § 1.30D- 3(b)(5)）

[19]          拟议条例第1.30D- 3(b)(9)条（Prop. Reg. § 1.30D- 3(b)(9)）